Palka Dąbroś

Podatek od towarów i usług w swym założeniu obciąża dopiero finalnego odbiorcę sprzedawanego dobra, dzięki istniejącemu systemowi odliczeń podatku. Nie zmienia to jednak faktu, że to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego sklasyfikowania świadczonych usług lub dostarczanych towarów, co z kolei przenieść trzeba na obowiązek samodzielnego wskazania i zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Oczywistym będzie stwierdzenie, że fiskus słusznie dochodzi należnego mu podatku w przypadku, gdy podatnik sprzedając towar lub usługę na rzecz konsumenta bezprawnie zaniży jego wysokość. Pojawia się jednak pytanie dotyczące właściwego rozwiązania w przypadku zaistnienia sytuacji odwrotnej – jak ma się zachować podatnik, który zastosował zbyt wysoką stawkę VAT, czy ma on wówczas prawo do zwrotu nadpłaconego podatku? Skarb Państwa nie zgadza się z takim stanowiskiem podatników.

Argumentem fiskusa pozostaje, iż przepisy ustawy o VAT przewidują możliwość korekty podstawy opodatkowania tylko w sytuacji, gdy transakcja została potwierdzona fakturą VAT. Podnosi się, że polska ustawa nie przewiduje mechanizmu skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego w przypadku sprzedaży, dla której nie wystawiono faktury, a w przypadku sprzedaży konsumenckiej najczęściej faktura nie wystąpi. Ponadto Skarb Państwa stoi na stanowisku, że przepisy rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących przewidują możliwość dokonania korekty tylko w ściśle określonych przypadkach, nie wymieniając możliwości dokonania korekty w przypadku zastosowania błędnej stawki VAT przez podatnika dokonującego sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. W związku z powyższym, skoro podatnik pobrał od konsumentów podatek w przykładowej wysokości 23% zamiast 8%, to konsekwentnie całą pobraną kwotę winien odprowadzić jako podatek należny do budżetu państwa. Ciężar VAT z tytułu świadczonych usług został bowiem poniesiony przez konsumentów (czyli zgodnie z zasadą opodatkowania dopiero finalnej konsumpcji), a zwrot podatnikowi zapłaconego VAT oznaczałby nieuzasadnione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na jej rzecz.

Sprawą, w której podniesione zostały wyżej wskazane argumenty fiskusa był spór przed Naczelnym Sądem Administracyjnym między spółką jawną – podatnikiem VAT, a właściwym Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej. NSA zadał w tej sprawie pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wskazując na wątpliwości dotyczące tego, czy zgodna z prawem unijnym jest praktyka polskich organów podatkowych, w zakresie, w jakim nie dopuszcza ona korekty wartości podstawy opodatkowania i podatku należnego, jeżeli sprzedaż towarów i usług konsumentom z zawyżoną stawką VAT zarejestrowana została za pomocą kasy rejestrującej i potwierdzona paragonami fiskalnymi, a nie fakturami VAT.

Dnia 16 listopada 2023 roku Rzecznik Generalny TSUE Juliane Kokott wydała opinię poprzedzającą wyrok TSUE w powyższej sprawie (sygn. akt C-606/22). Zgodnie z jej treścią, podatki pobrane z naruszeniem prawa Unii muszą zostać zwrócone. Rzecznik podkreśla, że jeżeli prawo polskie faktycznie nie przewiduje możliwości skorygowania deklaracji podatkowej i ubiegania się o odpowiedni zwrot, takie roszczenie wynikać będzie bezpośrednio z prawa Unii.

Ponadto podniesione zostało w opinii, że skoro usługi podatnika były potwierdzone paragonami fiskalnymi, a nie fakturami VAT, to ze względu na brak faktury nie powstaje zatem kwestia obowiązku jej korekty w celu uniknięcia skutków prawnych art. 203 dyrektywy VAT (czyli obciążenia podatkiem wskazanym na fakturze). Rzecznik podkreśliła, że wymóg korekty faktury nie występuje, ponieważ w analizowanej sprawie jej wystawienie nie było obligatoryjne, a nadto nie istnieje ryzyko utraty wpływów podatkowych, ponieważ usługa była świadczona wyłącznie na rzecz konsumentów końcowych niekorzystających z prawa do odliczenia naliczonego VAT.

Rzecznik Generalna wskazała, iż w przypadku umówienia się na sprzedaż towarów w stałej kwocie brutto wyklucza się bezpodstawne wzbogacenie dostawcy towaru w stosunku do konsumenta. Prawdą jest, że prawo Unii zezwala krajowemu systemowi prawnemu na odmowę zwrotu nienależnie pobranych podatków, jeśli prowadzi to do bezpodstawnego wzbogacenia osób mających do niego prawo. Wzbogacenie nie występuje jednak wtedy, gdy podatek sprzeczny z prawem Unii został przerzucony na konsumenta końcowego za pomocą ceny, a zatem jego koszt poniósł ten konsument. Skonstatowano w opinii, że wszystko to przemawia przeciwko stwierdzeniu wystąpienia bezpodstawnego wzbogacenia po stronie podatnika, a kieruje uwagę w stronę bezpodstawnego przysporzenia po stronie Skarbu Państwa.

Z dotychczasowej praktyki orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że opinie Rzeczników Generalnych zazwyczaj są zgodne w swych konkluzjach z późniejszymi wyrokami TSUE w tych sprawach. Można zatem spodziewać się, że i tym razem nie będzie inaczej, a wyrok wywrze istotny wpływ na stosowanie polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, dając możliwość bezpośredniego powołania się na prawo unijne dla skorzystania z korekty VAT przy sprzedaży udokumentowanej paragonem, a nie fakturą.